A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições

A isenção, conforme a doutrina clássica, adotada pelo Supremo Tribunal Federal, é a dispensa legal de determinado tributo devido, podendo ser concedida de forma geral ou específica, mediante lei.

No que tange especificamente à revogação de uma isenção, o Código Tributário Nacional assim disciplina:

"Art. 178. A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104".

Destarte, em se tratando de isenção, prevalece a regra da revogabilidade a qualquer tempo, salvo nos casos de isenção condicional ou concedida a prazo certo.

No tocante ao enunciado subjetivo contido na expressão "em função de determinadas condições", o Supremo Tribunal Federal sumulou, no verbete nº 544, o seguinte entendimento:

"Isenções tributárias concedidas, sob condição onerosa, não podem ser livremente suprimidas". – Grifei.

Em decorrência da matéria sumulada, sobrevieram várias decisões no mesmo sentido, dentre elas a prolatada no AMS n° 95.04.33717-1/SC e, posteriormente, o que decidido no RE n° 198.331, trazendo este último a seguinte ementa:

"TRIBUTÁRIO – ISENÇÃO – IMPORTAÇÃO – LEI N° 8.032/90 – IPI E IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO – DECRETO-LEI N° 2.324/97.

A isenção, quando concedida por prazo certo e sob condição onerosa, não pode ser revogada". – Negritei.

É a própria jurisprudência do STF que nos dá, também, a noção de condição onerosa. A matéria é tratada no acórdão proferido no RE n° 164.161-4, de março de 1997, cuja ementa está assim redigida:

"... Regime isentivo concedido pela União Federal na vigência da Constituição pretérita, em face do Programa de Exportação BEFIEX, que teve sua vigência assegurada no art. 41, § 1°, do ADCT, até outubro de 1990. Direito adquirido reconhecido pelo acórdão, com base no art. 41, § 2°, da disposição transitória e na Súmula 544 – STF, tendo em vista tratar-se de incentivo concedido por prazo certo e mediante condições. Recurso Extraordinário que não se conhece".

Nesse julgado, resta claro que a isenção não revogável a qualquer tempo é aquela concedida a termo e sob condições onerosas, condições essas, conforme deixou entendido a ementa transcrita, referentes ao comprometimento de recursos com projetos apoiados pelo Governo, a exemplo do que ocorre com os empreendimentos relacionados ao BEFIEX, especificamente citado no julgado do STF acima elencado.

Acerca do "direito adquirido", o autor De Plácido e Silva, na sua obra Vocabulário Jurídico, 12ª Ed., Editora Forense, 1996, assim leciona:

"Por essa forma, direito adquirido quer significar o direito que já se incorporou ao patrimônio da pessoa, já é de sua propriedade, já constitui um bem, que deve ser juridicamente protegido contra qualquer ataque exterior, que ouse ofendê-lo ou turbá-lo.

Mas, para que se considere direito adquirido é necessário que:

a) sucedido o fato jurídico, de que se originou o direito, nos termos da lei, tenha sido integrado no patrimônio de quem o adquiriu;

b) resultando de um fato idôneo, que o tenha produzido em face de lei vigente ao tempo, em que tal fato se realizou, embora não se tenha apresentado ensejo para fazê-lo valer, antes da atuação de uma lei nova sobre o mesmo fato jurídico, já sucedido."

Cumpre, ademais, mencionar ementa do julgado do STJ no Resp n ° 26.513-0–SP, que cuida precisamente de temática relacionada às isenções tributárias, com referência aos contornos do direito adquirido:

"TRIBUTÁRIO. ISENÇÃO. PROJETO DE INTERESSE NACIONAL. REVOGAÇÃO. POSSIBILIDADE.

Firmou a Seção de Direito Público deste Superior Tribunal o entendimento no sentido de que a isenção, por não ser condicionada, nem a termo, para o seu titular, pode ser revogada a qualquer tempo, sem malferimento a direito adquirido". – Grifou-se.

Prevalece, assim, a regra da revogabilidade da isenção a qualquer tempo, à exceção das isenções onerosas, com prazo certo e concedidas sob determinadas condições, nos termos do artigo 178 do Código Tributário Nacional.

A isenção é uma modalidade de exclusão do crédito tributário, sendo compreendida como uma dispensa legal do pagamento do tributo. Obrigatoriamente deve estar prevista em lei diante do princípio da indisponibilidade do patrimônio público. A título de exemplo, temos a hipótese apresentada anteriormente do portador de deficiência que estaria isento ao pagamento de IPVA.

Diante disso, o contribuinte só pode ser dispensado do pagamento de tributo se o povo, titular desse patrimônio, consentir com essa dispensa por meio de seus representantes no Congresso Nacional, que manifestará essa permissão por meio da edição de uma lei.

Reitere-se: a isenção não estará fundamentada em diploma infra legal, qualquer que seja, não pode ser fundamentada por previsão em decreto, regulamento, portaria etc., somente em lei. Vejamos:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.

Nesse mesmo sentido, podemos verificar a literalidade do art. 176 do Código Tribunal Nacional:

Art. 176. A isenção, ainda quando prevista em contrato, é sempre decorrente de lei que especifique as condições e requisitos exigidos para a sua concessão, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração.
Parágrafo único. A isenção pode ser restrita a determinada região do território da entidade tributante, em função de condições a ela peculiares.

Destarte, nenhum contrato que carregar previsão de isenção que não seja decorrente de lei poderá ser imposto perante a autoridade competente pela cobrança e pelo lançamento do crédito tributário.

Adicionalmente, o imperativo constante no art. 176, p.ú. está vinculado ao princípio da uniformidade geográfica, segundo o qual a concessão de benefícios fiscais pela União não pode se dar de forma a privilegiar uma região em detrimento de uma outra, buscando-se, com isso, a promoção de um desenvolvimento social e econômico equilibrado em toda a federação.

Revogação de Isenção

A classificação da isenção quanto à onerosidade existe em razão de uma disposição do próprio CTN. Nesse sentido, a isenção não onerosa é aquela que é concedida pelo ente tributante por mera liberalidade, sem exigência de qualquer contrapartida do beneficiário. Por outro lado, a isenção onerosa requer que o beneficiário dê algo em contra pelo recebimento da isenção.

A relevância dessa distinção está relacionada à discricionariedade da administração para revogar isenções, vez que violaria o princípio da confiança legítima a Administração simplesmente remover a isenção que havia sido garantida do dia para a noite, considerando que o contribuinte sofreu algum ônus para recebê-la. Vejamos:

Art. 178 - A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do art. 104. 

Assim, o contribuinte que atendeu aos requisitos da isenção onerosa poderá invocar o direito adquirido perante a Administração se necessário. Ademais, para que a isenção seja considerada onerosa, é necessário que ela seja concedida por prazo certo e concedida em função de determinadas condições.

Súmula 544/STF

Isenções tributárias concedidas sob condição onerosa não podem ser livremente suprimidas.

Primeiramente, necessário realizar uma observação: nunca se deve confundir a supressão da isenção com a revogação da lei que concede a isenção. A lei que concede a isenção pode ser revogada independentemente de a supressão ser onerosa ou não, vez que o Congresso não pode ficar preso às normas anteriores.

Imagine o seguinte exemplo: a União decide isentar de IPI os fabricantes de calçados, por mera liberalidade mas, um certo dia, decide revogar essa lei que garantia a isenção. Isso é permitido porque a isenção não exigiu dos contribuintes nenhuma contraprestação. Por outro lado, imagine agora que a isenção somente afetasse as fábricas de calçados que tivessem construído creches para os filhos de seus trabalhadores pelo período de quatro anos; nessa situação, ainda que a lei seja revogada, esse contribuinte que cumpriu todos os requisitos formais deverá ter garantido seu direito à isenção por esse período de quatro anos.

Ato contínuo de estudo, temos ainda a classificação das isenções quanto à generalidade, podendo ser concedida em caráter geral ou individual. A isenção concedida em caráter geral é aquela em que o contribuinte não tem que comprovar nenhuma condição específica, sendo possível que qualquer um cumpra os requisitos. Por outro lado, a isenção de caráter individual especifica uma característica do contribuinte apto a requerer a isenção (ser deficiente ou ser pessoa jurídica que fabrique calçados, como nos exemplos anteriores). Vejamos:

Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça prova do preenchimento das condições e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão.
§ 1º Tratando-se de tributo lançado por período certo de tempo, o despacho referido neste artigo será renovado antes da expiração de cada período, cessando automaticamente os seus efeitos a partir do primeiro dia do período para o qual o interessado deixar de promover a continuidade do reconhecimento da isenção.

Diante disso, possível perceber que o sujeito ativo que faz jus à isenção deverá requerer, por meio de pedido administrativo, a concessão desta, a qual deverá ser efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa.

Ademais, nos termos do § 1º, esse despacho que concede a isenção deve ser renovado antes da expiração de cada exercício. Se o contribuinte não o fizer, perderá o direito à isenção naquele exercício financeiro. Observe-se que esse requerimento pode ser afastado ou estendido na norma que outorga a isenção, vez que não faria sentido pedir renovações periódicas de alguém que possui alguma deficiência permanente, por exemplo.

Por fim, tem-se que o despacho administrativo não gera direito adquirido com relação às isenções concedidas em caráter individual gratuito (não oneroso), uma vez que a Administração Pública pode observar a cessação do cumprimento das características atribuídas ao sujeito.

Art. 179, § 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabível, o disposto no artigo 155.

Art. 155. A concessão da moratória em caráter individual não gera direito adquirido e será revogado de ofício, sempre que se apure que o beneficiado não satisfazia ou deixou de satisfazer as condições ou não cumprira ou deixou de cumprir os requisitos para a concessão do favor, cobrando-se o crédito acrescido de juros de mora

Portanto, diferentemente da isenção em caráter oneroso (geral ou individual) prevista no art. 178, as isenções gratuitas individuais cessam com a revogação ou supressão da lei ou com a inobservância dos requisitos. Vejamos uma decisão importante relacionada ao tema:

REsp 1.241.131/RJ, Rel. Min. eliana Calmon, Segunda Turma, j.27/08/2013, DJe 04/09/2013

TRIBUTÁRIO - ACÓRDÃO PROLATADO EXCLUSIVAMENTE POR JUÍZES CONVOCADOS À SEGUNDA INSTÂNCIA - AUSÊNCIA DE NULIDADE - ISENÇÃO DE IMPOSTO DE RENDA SOBRE ALIENAÇÃO DE AÇÕES SOCIETÁRIAS - DECRETO-LEI 1.510/76 - REVOGAÇÃO PELA LEI 7.713/88 - DIREITO ADQUIRIDO - RECURSO PARCIALMENTE PROVIDO. 1. Inexiste nulidade em julgamento promovido exclusivamente por juízes de primeiro grau convocados para substituição no Tribunal de Justiça. Precedentes. 2. Tem prevalecido nesta Corte o entendimento de que a isenção conferida pelo Decreto-lei nº 1.510/1976, art. 4º, 'd', é isenção onerosa, hipótese em que, nos termos do art. 178 do CTN e da Súmula 544/STF não poderia ser revogada se atendidos os seus requisitos, configurando-se direito adquirido à isenção. Precedentes. 3. Recurso especial parcialmente provido.

Em quais condições a isenção não pode ser revogada?

178, que a isenção pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições. Assim, somente a isenção alcunhada de onerosa, ou seja, concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, não poderá ser revogada.

Como funciona a isenção na exclusão do crédito tributário?

A isenção consiste em uma norma infraconstitucional que exclui o crédito tributário, impedindo a incidência da norma de tributação. Para tanto, deverá ocorrer antes da prática do fato gerador. Isto é: antes da ocorrência do fato deve haver disposição legal excluindo o crédito tributário que decorreria daquele fato.

Quais são os tipos de isenção?

Quais são os tipos mais comuns de isenção?.

Isenção de Taxas. Neste caso, as taxas são valores cobrados sobre a prestação de serviços específicos e tem como direito à isenção a pessoa que cumprir todos os requisitos pré-estabelecidos. ... .

Isenção do IPTU. ... .

Isenção do IPVA. ... .

Isenção Tributária..

O que é isenção condicionada?

A isenção condicionada é aquela que exige do sujeito passivo algum tipo de contrapartida, de investimento para gozar do benefício legal. A incondicionada, por sua vez, exige apenas e tão somente a verificação dos requisitos legais, sem qualquer contraprestação.